第五章 非流动负债 + 第六章 实收资本或股本、资本公积和其他综合收益
第五章 非流动负债
第五节 非流动负债
非流动负债是指偿还期限在1年以上（不含1年）的负债，主要包括长期借款、应付债券、长期应付款等。
知识点1 长期借款
一、长期借款的管理
长期借款是企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上（不含1年）的借款，主要用于固定资产购建、改扩建工程、大修理工程、对外投资及维持长期经营能力等。
二、长期借款的账务处理
| 业务环节 | 会计分录 |
|---|---|
| 取得长期借款 | 借：银行存款（实际收到的款项） 长期借款–利息调整（差额倒挤，或在贷方） 贷：长期借款–本金 |
| 计提利息（按摊余成本和实际利率计算） | 借：管理费用（筹建期间，不符合资本化条件） 财务费用（生产经营期间，不符合资本化条件） 在建工程等（符合资本化条件，资产未达预定可使用状态） 贷：应付利息（分期付息） 长期借款–应计利息（到期一次还本付息） |
| 归还长期借款 | 1. 偿还本金： 借：长期借款–本金 贷：银行存款 2. 偿还利息： 借：应付利息（已计提未支付） 长期借款–应计利息（到期一次还本付息累计利息） 贷：银行存款 |
例题演示
甲公司2021年12月1日从银行借入300万元，期限3年，年利率4.8%（到期一次还本付息，不计复利），利息不满足资本化条件。
| 业务环节 | 会计分录 | 计算说明 |
|---|---|---|
| 取得借款（2021.12.1） | 借：银行存款 300 贷：长期借款–本金 300 |
- |
| 计提2021年12月利息（2021.12.31） | 借：财务费用 1.2 贷：长期借款–应计利息 1.2 |
月利息=300×4.8%÷12=1.2万元 |
| 2022年1月-2024年11月计提利息 | 分录同上（每月计提1.2万元） | 累计计提利息=1.2×35=42万元 |
| 归还本息（2024.12.1） | 借：长期借款–本金 300 长期借款–应计利息 42 财务费用 1.2（2024年12月利息） 贷：银行存款 343.2 |
总还款额=300+42+1.2=343.2万元 |
真题练习
单选题（2023年）
企业筹建期间发生的不符合资本化条件的长期借款利息支出应记入的会计科目是（）。
A.销售费用 B.管理费用 C.财务费用 D.长期待摊费用
正确答案：B
答案解析：筹建期间不符合资本化条件的长期借款利息计入管理费用；生产经营期间计入财务费用；符合资本化条件的计入相关资产成本。
判断题（2022年）
企业购建固定资产发生的长期借款利息符合资本化条件的，应计入在建工程成本。（）
正确答案：√
答案解析：长期借款用于购建固定资产，在资产未达预定可使用状态前，符合资本化条件的利息支出计入在建工程成本。
知识点2 应付债券
应付债券是企业为筹集长期资金发行的期限在1年以上的债券，属于非流动负债，发行方式包括面值发行（价格=票面金额）、溢价发行（价格>票面金额）、折价发行（价格<票面金额）。
一、科目设置
设置“应付债券”科目，按“面值”“利息调整”“应计利息”设置明细科目，贷方登记债券本金和利息，借方登记归还的本金和利息，期末贷方余额反映未偿还的长期债券。
二、账务处理
| 业务环节 | 会计分录 |
|---|---|
| 发行债券 | 借：银行存款（实际收到的金额） 贷：应付债券–面值（票面价值） 应付债券–利息调整（差额，或在借方） |
| 计提利息（按摊余成本和实际利率计算） | 借：在建工程（资本化，资产未达预定可使用状态） 财务费用（不符合资本化条件） 应付债券–利息调整（差额，或在贷方） 贷：应付债券–应计利息（到期一次还本付息） 应付利息（分期付息） |
| 已过付息期未支付利息 | 借：应付债券–应计利息 贷：应付利息 |
| 偿还本息 | 1. 到期支付本金： 借：应付债券–面值 贷：银行存款 2. 存在利息调整余额： 借：应付债券–利息调整 贷：在建工程/财务费用等（或相反分录） |
例题演示
甲公司2019年7月1日按面值发行3年期、到期一次还本付息、票面年利率8%（不计复利）、面值3000万元的债券，款项当日收到，用于建造固定资产（工程未完工，利息全部资本化）。
| 业务环节 | 会计分录 | 计算说明 |
|---|---|---|
| 发行债券（2019.7.1） | 借：银行存款 3000 贷：应付债券–面值 3000 |
按面值发行，无利息调整 |
| 计提2019年利息（2019.12.31） | 借：在建工程 120 贷：应付债券–应计利息 120 |
半年利息=3000×8%÷12×6=120万元 |
| 偿还本息（2022.7.1） | 借：应付债券–面值 3000 应付债券–应计利息 720 贷：银行存款 3720 |
累计利息=3000×8%×3=720万元 |
知识点3 长期应付款
长期应付款是企业除长期借款和应付债券以外的其他长期应付款项，如分期付款购入固定资产（延期支付价款超正常信用条件，具有融资性质）产生的应付款。
核心规则
购入资产成本以延期支付价款的现值之和确认，实际支付价款与现值的差额计入“未确认融资费用”，在信用期间内按实际利率法摊销计入相关资产成本或当期损益。
账务处理（分期付款购买固定资产）
| 业务环节 | 会计分录 |
|---|---|
| 购买时 | 借：固定资产等（现值之和） 未确认融资费用（差额） 贷：长期应付款（价款总额） |
真题练习
单选题（2023年）
企业以分期付款方式购入固定资产发生的期限超1年的应付款，应记入的会计科目是（）。
A.长期借款 B.其他应付款 C.长期应付款 D.应付账款
正确答案：C
判断题（2022年）
在长期应付款中，各期实际支付的价款之和与购买价款的现值之和之间的差额应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入相关资产成本或当期损益。（）
正确答案：√
第六章 所有者权益
本章考情分析
本章为常考章节，难度适中，题型包括单选、多选、判断、不定项选择题，平均分值约10分。
所有者权益构成：实收资本（股本）、其他权益工具、资本公积、其他综合收益、留存收益（盈余公积、未分配利润）。
第一节 实收资本或股本
知识点1 相关概念
1. 实收资本（股本）
实收资本是企业按章程规定或合同、协议约定，接受投资者投入的资本；股份有限公司专用“股本”科目。
- 构成比例/股份比例是确定所有者权益份额及利润/股利分配的主要依据。
2. 股东出资形式
| 出资形式 | 要求 |
|---|---|
| 货币出资 | 足额存入公司银行账户 |
| 非货币资产出资 | 可用实物、知识产权、土地使用权等可估价且可转让的非货币财产作价出资；需评估作价，不得高估/低估，需办理财产权转移手续 |
知识点2 实收资本或股本的账务处理
一、接受现金资产投资
| 企业类型 | 会计分录 |
|---|---|
| 股份有限公司 | 借：银行存款等（实际收到金额） 贷：股本（每股面值×发行股份总数） 资本公积–股本溢价（差额） |
| 非股份有限公司 | 借：银行存款等（实际收到金额） 贷：实收资本（投资合同约定的注册资本所占份额） 资本公积–资本溢价（差额） |
关键提示：股票发行费用处理
股份有限公司发行股票的手续费、佣金等交易费用，从溢价中抵扣，冲减资本公积（股本溢价）；溢价不足冲减的，依次冲减盈余公积、未分配利润：
借：资本公积–股本溢价
盈余公积（溢价不足时）
利润分配–未分配利润（盈余公积不足时）
贷：银行存款
例题演示
B股份有限公司发行普通股1000万股，每股面值1元，发行价格5元，股款5000万元已收到（不考虑税费）：
借：银行存款 5000
贷：股本 1000
资本公积–股本溢价 4000甲、乙、丙共同设立A有限责任公司，注册资本200万元，持股比例60%、25%、15%，分别投入120万元、50万元、30万元，款项已收到：
借：银行存款 200
贷：实收资本–甲 120
–乙 50
–丙 30
真题练习（2020年单选题）
某股份有限公司公开发行普通股2000万股，每股面值1元，发行价格3元，发行手续费60万元从发行收入中扣除，款项已存入银行。会计处理正确的是（）。
A.借：银行存款 59400000 财务费用 600000 贷：股本 20000000 资本公积 40000000
B.借：银行存款 60000000 财务费用 600000 贷：股本 20000000 资本公积 40600000
C.借：银行存款 60000000 贷：股本 60000000
D.借：银行存款 59400000 贷：股本 20000000 资本公积 39400000
正确答案：D
答案解析：股本=2000×1=2000万元；资本公积=（3-1）×2000-60=3940万元。
二、接受非现金资产投资
| 业务环节 | 会计分录 |
|---|---|
| 接受投资时 | 借：固定资产/原材料/无形资产等（投资合同约定价值，不公允的除外） 应交税费–应交增值税（进项税额）（一般纳税人可抵扣） 贷：实收资本/股本（约定的注册资本/股本所占份额） 资本公积–资本溢价/股本溢价（差额） |
关键提示
- 被投资企业（一般纳税人）：非现金资产对应的进项税额可抵扣；
- 投资企业：视同销售，计算增值税销项税额。
真题练习（2020年单选题）
甲公司为增值税一般纳税人，收到乙公司作为资本投入的原材料一批，合同约定不含税价值100万元，增值税13万元（乙公司支付），甲公司取得专用发票，合同价值与公允价值相符，乙公司享有注册资本份额80万元。会计处理正确的是（）。
A.借记“原材料”科目113万元
B.贷记“资本公积–资本溢价”科目33万元
C.贷记“实收资本”科目100万元
D.贷记“应交税费–应交增值税（进项税额）”科目13万元
正确答案：B
答案解析：
借：原材料 100
应交税费–应交增值税（进项税额）13
贷：实收资本 80
资本公积–资本溢价 33
三、实收资本（或股本）的增减变动
（一）实收资本（或股本）的增加
| 增加方式 | 会计分录 |
|---|---|
| 接受投资者追加投资 | 借：银行存款等 贷：实收资本/股本 资本公积–资本溢价/股本溢价 |
| 资本公积转增资本 | 借：资本公积–资本溢价/股本溢价 贷：实收资本/股本 |
| 盈余公积转增资本 | 借：盈余公积 贷：实收资本/股本 |
提示
- 资本公积/盈余公积转增资本时，按原投资者出资比例确定各投资者增加的份额；
- 转增后企业所有者权益总额不发生变化。
（二）实收资本（或股本）的减少
| 企业类型 | 处理方式 | 会计分录 |
|---|---|---|
| 有限责任公司 | 按法定程序减资，直接减少实收资本 | 借：实收资本等 贷：银行存款等 |
| 股份有限公司 | 通过“库存股”科目核算（库存股为所有者权益备抵科目） | 1. 回购股票： 借：库存股（回购价格×回购股数） 贷：银行存款 2. 注销股票（回购价>面值）： 借：股本（面值×注销股数） 资本公积–股本溢价 盈余公积 利润分配–未分配利润 贷：库存股（回购价） 3. 注销股票（回购价<面值）： 借：股本（面值×注销股数） 贷：库存股（回购价） 资本公积–股本溢价（差额） |
真题练习1（2023年多选题）
2023年4月30日，某股份有限公司股本10000万元（每股面值1元），资本公积（股本溢价）3000万元；5月1日回购并注销本公司股票1000万股，回购价格3元/股。会计处理正确的有（）。
A.回购时，股东权益减少3000万元
B.回购时，库存股增加1000万元
C.注销时，股本减少1000万元
D.注销时，资本公积减少2000万元
正确答案：ACD
答案解析：
回购分录：借：库存股 3000（1000×3） 贷：银行存款 3000（股东权益减少3000万）
注销分录：借：股本 1000 资本公积–股本溢价 2000 贷：库存股 3000
真题练习2（2021年单选题）
2020年8月1日，某上市公司“股本”100000万元（每股面值1元），“资本公积（股本溢价）”3000万元，“盈余公积”30000万元；8月3日以3元/股回购2000万股并注销。注销时应冲减的盈余公积为（）万元。
A.6000 B.1000 C.2000 D.3000
正确答案：B
答案解析：
回购分录：借：库存股 6000（2000×3） 贷：银行存款 6000
注销分录：借：股本 2000 资本公积–股本溢价 3000 盈余公积 1000 贷：库存股 6000
冲减盈余公积金额=6000-2000-3000=1000万元
知识点3 其他权益工具
一、相关概念
其他权益工具是企业发行的除普通股以外的归类为权益工具的金融工具（如优先股、永续债）；符合负债条件的优先股、永续债应分类为金融负债。
| 工具类型 | 特点 |
|---|---|
| 优先股 | 优先分配利润和剩余财产，参与决策权利受限，不可退股（可通过赎回条款赎回） |
| 永续债 | 无到期日，按期取得利息，持有人不能要求清偿本金 |
二、账务处理
| 业务环节 | 会计分录（归类为权益工具） |
|---|---|
| 发行其他权益工具 | 借：银行存款等（实际收到金额-发行手续费、佣金等） 贷：其他权益工具 |
| 存续期间分派股利 | 借：利润分配–应付优先股股利/应付永续债股利 贷：应付股利–优先股股利/永续债股利 |
| 赎回 | 借：库存股–其他权益工具 贷：银行存款等 |
| 注销 | 借：其他权益工具 贷：库存股–其他权益工具 |
提示
- 归类为权益工具的，利息支出/股利分配作为利润分配，回购/注销作为权益变动；
- 归类为金融负债的，利息支出按借款费用处理，回购/赎回利得或损失计入当期损益。
第二节 资本公积和其他综合收益
知识点1 资本公积
资本公积是企业收到投资者出资额超出其在注册资本（或股本）中所占份额的部分（资本溢价/股本溢价），以及其他资本公积。
核心提示：资本公积不作为利润或股利分配的依据。
一、资本溢价（或股本溢价）的核算
| 类型 | 定义 | 账务处理 |
|---|---|---|
| 资本溢价（非股份有限公司） | 投资者投入资产金额超过其在注册资本中所占份额的部分 | 借：银行存款等 贷：实收资本 资本公积–资本溢价 |
| 股本溢价（股份有限公司） | 溢价发行股票时，发行收入超出股票面值的部分 | 借：银行存款等 贷：股本 资本公积–股本溢价 |
关键提示：发行股票交易费用处理
- 溢价发行：从溢价中抵扣，冲减资本公积（股本溢价）；
- 无溢价或溢价不足抵扣：依次冲减盈余公积、未分配利润。
真题练习1（2023年单选题）
某股份有限公司委托证券公司发行普通股6000万股，每股面值1元，发行价格6元，支付佣金1080万元（从发行收入中扣除）。应记入“资本公积–股本溢价”的金额为（）万元。
A.36000 B.34920 C.30000 D.28920
正确答案：D
答案解析：资本公积–股本溢价=6000×(6-1)-1080=28920万元。
真题练习2（2023年判断题）
股份有限公司溢价发行股票的交易费用，应记入“财务费用”科目。（）
正确答案：×
答案解析：溢价发行股票的交易费用冲减资本公积（股本溢价），而非财务费用。
二、其他资本公积的核算
其他资本公积是除资本溢价（股本溢价）以外的资本公积，主要包括两类：
1. 权益法核算的长期股权投资
被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益变动，投资企业按持股比例调整：
借：长期股权投资–其他权益变动
贷：资本公积–其他资本公积（或相反分录）
2. 以权益结算的股份支付
| 业务环节 | 会计分录 |
|---|---|
| 发放期权时 | 不进行账务处理 |
| 等待期期末 | 借：管理费用等（按公允价值） 贷：资本公积–其他资本公积 |
| 行权时 | 借：银行存款（实际收到款项） 资本公积–其他资本公积（累计金额） 贷：股本（面值×行权股数） 资本公积–股本溢价（差额） |
例题演示
甲公司向管理人员授予股票期权，要求连续服务3年，2019-2021年末确认公允价值分别为96000元、108000元、75000元；2022年12月31日管理人员行权，收到银行存款77500元，确认股本15500元。
| 业务环节 | 会计分录 |
|---|---|
| 2019年12月31日 | 借：管理费用 96000 贷：资本公积–其他资本公积 96000 |
| 2020年12月31日 | 借：管理费用 108000 贷：资本公积–其他资本公积 108000 |
| 2021年12月31日 | 借：管理费用 75000 贷：资本公积–其他资本公积 75000 |
| 2022年12月31日（行权） | 借：银行存款 77500 资本公积–其他资本公积 279000（96000+108000+75000） 贷：股本 15500 资本公积–股本溢价 341000（77500+279000-15500） |
三、资本公积转增资本的核算
借：资本公积–资本溢价/股本溢价
贷：实收资本/股本
提示：转增后所有者权益总额不变。
知识点2 其他综合收益
其他综合收益是企业未在当期损益中确认的各项利得和损失，分为“不能重分类进损益”和“以后期间满足条件可重分类进损益”两类。
一、分类及内容
| 分类 | 具体内容 |
|---|---|
| 不能重分类进损益的其他综合收益 | 1. 重新计量设定受益计划变动额； 2. 权益法下不能转损益的其他综合收益； 3. 其他权益工具投资公允价值变动； 4. 企业自身信用风险公允价值变动 |
| 以后期间可重分类进损益的其他综合收益 | 除上述不能重分类的以外，均属于此类（如其他债权投资公允价值变动、外币财务报表折算差额等） |
真题练习（2021年判断题）
其他综合收益核算的是企业根据企业会计准则规定的未在当期损益中确认的各项利得和损失。（）
正确答案：√
