第七章收入核算科目设置、特定交易、费用、营业利润、利润总额、营业外收支

第一节收入

一、在某一时段内履行的履约义务

履约进度的确定规则
- 企业应当考虑商品的性质，选择产出指标或投入指标确定恰当的履约进度，确定时应当扣除控制权尚未转移给客户的商品和服务。
- 产出指标包括：实际测量的完工进度、评估已实现的结果、时间进度、已完工或交付的产品等。
- 投入指标包括：投入的材料数量、花费的人工工时、机器工时、发生的成本和时间进度等。
- 对于每一项履约义务，企业只能采用一种方法来确定其履约进度，并加以一贯运用；对于类似情况下的类似履约义务，企业应当采用相同的方法确定履约进度。
收入确认核心公式
资产负债表日，企业按照合同的交易价格总额乘以履约进度扣除以前会计期间累计已确认的收入后的金额，确认当期收入。
履约进度无法合理确定的特殊处理
当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。

二、收入核算应设置的会计科目

企业一般需要设置“主营业务收入”“其他业务收入”“主营业务成本”“其他业务成本”“合同取得成本”“合同履约成本”“合同资产”“合同负债”等科目，核算企业与客户之间的合同产生的收入及相关的成本费用。

（一）主营业务收入与主营业务成本

项目	主营业务收入	主营业务成本
核算内容	核算企业确认的销售商品、提供服务等主营业务的收入	核算企业确认销售商品、提供服务等主营业务收入时应结转的成本
借贷方向	贷方登记企业主营业务活动实现的收入，借方登记期末转入“本年利润”科目的主营业务收入，结转后本科目无余额（贷加借减）	借方登记企业应结转的主营业务成本，贷方登记期末转入“本年利润”科目的主营业务成本，结转后该科目无余额（借加贷减）

（二）其他业务收入与其他业务成本

项目	其他业务收入	其他业务成本
核算内容	核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动实现的收入，包括出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料等实现的收入	核算企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所形成的成本，包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等
借贷方向	贷方登记企业其他业务活动实现的收入，借方登记期末转入“本年利润”科目的其他业务收入，结转后该科目无余额（贷加借减）	借方登记企业应结转的其他业务成本，贷方登记期末转入“本年利润”科目的其他业务成本，结转后该科目无余额（借加贷减）

（三）合同成本相关科目

1. 合同取得成本（资产类科目）

核算内容：企业取得合同发生的、预计能够收回的增量成本，如销售佣金、提成。
借贷方向：借方登记发生的合同取得成本，贷方登记摊销的合同取得成本，期末借方余额，反映企业尚未结转的合同取得成本。
核心规则：无论是否取得合同，均会发生的差旅费、投标费、为准备投标资料发生的相关费用等，应当在发生时计入当期损益，除非这些支出明确由客户承担。

2. 合同履约成本（成本类科目）

核算内容：企业为履行当前或预期取得的合同所发生的、不属于其他企业会计准则规范范围且按照收入准则应当确认为一项资产的成本。
借贷方向：借方登记发生的合同履约成本，贷方登记摊销的合同履约成本，期末借方余额，反映企业尚未结转的合同履约成本。
核心规则：企业应当在下列支出发生时，将其计入当期损益：
1. 管理费用，除非这些费用明确由客户承担；
2. 非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（或类似费用）；
3. 与履约义务中已履行（包括已全部履行或部分履行）部分相关的支出，即该支出与企业过去的履约活动相关；
4. 无法在尚未履行的与已履行（或已部分履行）的履约义务之间区分的相关支出。

（四）合同资产科目

“合同资产”科目核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素（如履行合同中的其他履约义务）。

三、特定交易的账务处理

（一）附有销售退回条款的销售

企业应在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债。
按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额确认一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。
每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。

（二）附有质量保证条款的销售

客户能够选择单独购买质量保证的，该质量保证构成单项履约义务。
客户虽然不能选择单独购买质量保证，但该质量保证在向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供了一项单独服务的，也应当作为单项履约义务。
作为单项履约义务的质量保证，应将部分交易价格分摊至该项履约义务，并在履约义务履行时确认收入。
仅为向客户保证所销售商品符合既定标准的质量保证，不构成单项履约义务，应当按照《企业会计准则第13 号-或有事项》的规定进行会计处理。

（三）附有客户额外购买选择权的销售

额外购买选择权的形式包括：销售激励、客户奖励积分、未来购买商品的折扣券以及合同续约选择权等。
企业应当评估该选择权是否向客户提供了一项重大权利：客户只有在订立了一项合同的前提下才取得了额外购买选择权，并且客户行使该选择权购买额外商品时，能够享受到超过该地区或该市场中其他同类客户所能够享有的折扣，通常认为该选择权向客户提供了一项重大权利。
构成重大权利的，应当将其与原购买的商品单独区分，作为单项履约义务，按照各单项履约义务的单独售价的相对比例，将交易价格分摊至各单项履约义务。
分摊至重大选择权的交易价格，企业应当在客户未来行使该选择权取得相关商品的控制权时，或者在该选择权失效时确认为收入。

第二节费用

企业的费用主要包括营业成本、税金及附加、期间费用，其中期间费用包括销售费用、管理费用、财务费用。

一、营业成本

营业成本是指企业为生产产品、提供服务等发生的归属于产品成本、服务成本等的费用，应当在确认销售商品收入、提供服务收入等时，将已销售商品、已提供服务的成本计入当期损益。营业成本包括主营业务成本和其他业务成本。

二、税金及附加

核算范围：企业经营活动应负担的相关税费，包括消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税、土地增值税、房产税、环境保护税、城镇土地使用税、车船税、印花税等。
核心账务规则：期末，应将“税金及附加”科目余额结转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。
关键记忆点：
- 不通过“税金及附加”科目核算的税费：增值税、企业所得税、个人所得税、耕地占用税、车辆购置税、契税。
- 不通过“应交税费”科目核算的税费：耕地占用税、车辆购置税、契税、印花税、进口关税。

三、期间费用

期间费用是企业日常活动中所发生的经济利益的流出，通常不计入特定的成本核算对象，于发生时直接计入当期损益。

（一）销售费用

销售费用是指企业销售商品和材料、提供服务的过程中发生的各种费用，核算范围包括：

在销售商品过程中发生的保险费、包装费、展览费和广告费、运输费、装卸费等；
为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用；
与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出。

（二）管理费用

管理费用是企业为组织和管理企业生产经营所发生的各项费用，核算范围包括：

筹建期间的开办费；
行政管理部门发生的职工薪酬、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费、工会经费、固定资产折旧费、修理费等；
董事会费，包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等；
聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、技术转让费、研究费用等。

特殊规则：商品流通企业管理费用不多时，可不设置“管理费用”科目，相关核算内容可并入“销售费用”核算。

（三）财务费用

财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，核算范围包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费等。

第三节利润

利润是指企业在一定会计期间的经营成果，利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

一、营业利润

核心计算公式：
营业利润=营业收入-营业成本-税金及附加-销售费用-管理费用-研发费用-财务费用-信用减值损失-资产减值损失+公允价值变动收益(-公允价值变动损失)+投资收益(-投资损失)+净敞口套期收益(-净敞口套期损失)+其他收益+资产处置收益(-资产处置损失)

研发费用：指企业进行研究与开发过程中发生的费用化支出，以及计入管理费用的自行开发无形资产的摊销。
其他收益：主要是指与企业日常活动相关，除冲减相关成本费用以外的政府补助。

二、利润总额

核心计算公式：
利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出

营业外收入：指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得。
营业外支出：指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失。

三、营业外收支

项目	营业外收入	营业外支出
定义	企业确认的与其日常活动无直接关系的各项利得	企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失
核算内容	1. 非流动资产毁损报废收益 2. 盘盈利得（现金盘盈） 3. 捐赠利得 4. 与企业日常活动无关的政府补助	1. 非流动资产毁损报废损失 2. 盘亏损失（固定资产盘亏净损失） 3. 捐赠支出 4. 非常损失（自然灾害等造成的损失） 5. 罚款支出（行政罚款、税务罚款、违约金、赔偿金等）